1.1. Понятие экономического анализа, его роль и особенности в условиях рыночной экономики

Анализ (от греч. – Analisis), буквально означает расчленение, разложение изучаемого объекта на части, элементы, на внутренние, присущие этому объекту составляющие. Под анализом в широком плане понимается способ познания предметов и явлений окружающей среды, основанный на расчленении целого на составные части и изучение их во всем многообразии связей и зависимостей. Анализ выступает в диалектическом, противоречивом единстве с понятием “синтез”– соединение ранее расчлененных элементов изучаемого объекта в единое целое.

Анализ и синтез, как содержание и форма человеческого мышления, комплексно изучаются многими науками. Но анализ экономических процессов и явлений, анализ хозяйственной деятельности и ее конечных результатов (во всех отраслях, во всех проявлениях) – область исключительно экономического анализа (в широком и узком смысле слова). Анализом в более широком смысле занимается теория экономического анализа; в более профессиональном смысле – анализ финансово-хозяйственной деятельности в конкретных отраслях.

Развитие рыночных отношений предполагает развитие анализа, в первую очередь, на микроуровне – на уровне отдельных предприятий и их внутренних структурных подразделений. Если общетеоретический экономический анализ, как научный подход, значительное развитие получил в трудах экономистов еще прошлого столетия, то анализ хозяйственной деятельности, как наука, выделился сравнительно недавно. Становление анализа хозяйственной деятельности обусловлено общими объективными требованиями и условиями, которые свойственны возникновению любой новой отрасли знаний.

Во-первых, это удовлетворение практической потребности. Она возникла в связи с развитием производительных сил, совершенствованием производственных отношений, расширением масштабов производства. Без комплексного, всестороннего анализа хозяйственной деятельности стало невозможно управлять сложными экономическими процессами, принимать оптимальные решения.

Во-вторых, это связано с развитием экономической науки вообще. Экономический анализ хозяйственной деятельности сформировался в результате дифференциации общественных наук. В частности, раньше функции экономического анализа рассматривались в курсе таких дисциплин, как бухгалтерский учет, финансы, статистика. Однако, вышеназванные науки не могли обеспечить все запросы практики, в связи с чем, возникла необходимость выделения анализа хозяйственной деятельности в самостоятельную отрасль знаний. Анализ стал важным средством планового управления экономикой предприятия, выявления резервов повышения эффективности производства.

Таким образом, на современном этапе развития экономики анализ хозяйственной деятельности можно рассматривать, как одну из функций управления предприятием. Экономический анализ предшествует решениям и действиям, обосновывает их и является основой научного управления производством, обеспечивает его объективность и эффективность. Как функция управления экономический анализ тесно связан с учетом и планированием. В процессе проведения анализа, первичная информация, содержащаяся в регистрах бухгалтерского учета проходит аналитическую обработку: сравниваются достигнутые результаты производства с данными за прошлые отчетные периоды, с показателями других предприятий и усредненными показателями, определяется влияние различных факторов на величину результативных показателей, выявляются резервы повышения эффективности производства. Полученные в результате подобного исследования данные служат основой для управления производственной деятельности. При этом учитываются результаты выполнения предыдущих планов, изучаются тенденции развития экономики предприятия. Выявляются и учитываются дополнительные резервы производства. Возросшая роль экономического анализа, как средства управления производством, обусловлена разными обстоятельствами. Во-первых, необходимостью неуклонного повышения эффективности производства; во-вторых, рыночные отношения, предполагают децентрализацию экономики, усиление конкурентной борьбы и формирование реальных собственников предприятий.

Объективные процессы децентрализации экономики, перенесение центра тяжести на микроуровень, непосредственно к процессам производства, связаны, как уже отмечалось выше, с возникновением альтернативных государственной формам собственности. Особенность анализа хозяйственной деятельности в рыночных условиях обусловлена существенным изменением его задач и функций, что ведет к изменению методологии и методики. С ориентацией производственной, посреднической и других видов деятельности на требования, как внутреннего, так и внешнего рынка возникают совершенно новые, не традиционные для нашей хозяйственной практики задачи, реализуемые в рамках маркетинговой деятельности предприятия. Необходимо отметить двойственный характер применяемых в маркетинге методов и приемов анализа. С одной стороны, анализ коммерческой деятельности выступает, как средство реализации функций маркетинга, с другой, как функция управления маркетинговой деятельностью в целом. В первом случае анализируется внутренняя и внешняя среда, в которой функционируют предприятия: рынки, производители сырья, потребители продукции и т. д., во втором, сопоставляются затраты на содержания маркетинговой службы и степень ее участия в повышении эффективности функционирования предприятия. Рыночная экономика характеризуется динамичностью ситуации, как коммерческой деятельности предприятия, так и его внешней среды. В этих условиях особое значение приобретает оперативный анализ, позволяющий по состоянию на определенную дату, оценить характер изменений на рынке, позитивные и негативные результаты деятельности предприятия, своевременно сформировать рекомендации и выводы для разработки стратегии и тактики в работе предприятия. Коммерческая деятельность предприятия в современных условиях приобретает многоплановый характер. В этих условиях анализ хозяйственной деятельности становится важной функцией менеджмента. Поэтому, не случайно организационная структура иностранных фирм предполагает обособление аналитических служб и результатов всех практикуемых видов анализа: ретроспективного, оперативного и перспективного. Особой задачей экономического анализа в современных условиях является исследование коммерческого риска. Коммерческий риск в условиях рыночной экономики – категория объективная, ставящая массу проблем перед предприятиями любой формы собственности, преодолеть которые можно при соблюдении двух основных условий: 1) тщательный анализ затрат живого и овеществленного труда, регулярный учет, а также контроль и анализ себестоимости в процессе производства и реализации продукции; 2) изучение потребительского спроса и выработка на его основе оптимальной ценовой политики предприятия. Рыночные отношения характеризуются, как известно, динамичностью конъюнктуры внешней и состоянием внутренней среды предприятия, поэтому усиление роли и значения экономического анализа в процессе принятия управленческих решений представляется вполне очевидным.

1.2. Предмет и метод анализа хозяйственной деятельности

Смысл слова «анализ» в обыденной жизни трактуется достаточно широко. Аналитические методы получили настолько широкое распространение, что в настоящее время применяются, как в естественных и гуманитарных науках, так и в практической деятельности. Процедура анализа является начальным этапом в изучении, практически, любого процесса или явления, при которой исследователь переходит от простого описания к изучению внутренней структуры и взаимосвязей.

С научной точки зрения определение предмета науки имеет принципиальное значение для обоснования самостоятельности и обособленности той или иной отрасли знаний. Философия, под предметом любой науки, понимает изучение одной из сторон объективной действительности. Таким образом, предметом науки является процесс изучения конкретного объекта исследования, возможный только в рамках данной отрасли знаний. Для всех экономических наук общим объектом изучения являются производственные отношения во всем их многообразии. Благодаря такому подходу, все экономические науки объединены в систему, при этом каждая из них имеет свой, присущий только ей, предмет. Например, статистика изучает количественные стороны экономических явлений и процессов, экономическая теория – воздействие общих, частных и специфических законов на ход экономических процессов. Бухгалтерский учет занимается документальным отражением всех хозяйственных операций, сопровождающих процесс кругооборота капитала. Анализ хозяйственной деятельности изучает хозяйственные процессы предприятий с точки зрения оценки результатов деятельности и выявления возможных резервов повышения ее эффективности.

В литературных источниках встречаются различные подходы к определению предмета анализа хозяйственной деятельности. Самый простой из них, дошедший до нас со времен социалистической системы хозяйствования, определяет предмет экономического анализа, как использование предприятием своих финансовых, материальных и трудовых ресурсов в соответствии с установленным планом. При этом объектом изучения выступают результаты хозяйственной деятельности предприятия, отраженные в системе экономической информации. На основании вышеизложенного можно сформулировать следующее определение предмета экономического анализа. Предметом экономического анализа является изучение совокупности данных о финансово-хозяйственной деятельности предприятия и ее результатах, отражаемых в системе экономической информации, в целях разработки мероприятий, направленных на повышение ее эффективности.

Следует так же отметить, что характерной особенностью анализа хозяйственной деятельности является наличие достаточно широкого круга пользователей, полученной в ходе аналитического исследования информации. Учитывая открытость большей части данных содержащихся в бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятия,[1] инициатором его проведения и, следовательно потенциальным пользователем результатов исследования может являться практически любое заинтересованное лицо. В общем виде пользователей информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности предприятия, можно подразделить на три большие группы:

– внешние пользователи;

– собственники предприятия;

– управленческий персонал предприятия (менеджеры).

К первой группе можно отнести:

– органы государственного управления (за исключение случаев, когда собственником предприятия является государство), которым данная информация нужна в основном для оценки экономического положения в отраслях и регионах для контроля за деятельностью государственных и муниципальных предприятий и выработки финансовой политики;

– налоговые, правоохранительные и контролирующие органы, использующие вышеназванную информацию для контроля за соблюдением предприятиями действующего законодательства и выполнения обязательств по платежам в бюджет;

– потенциальные инвесторы, которым информация необходима для обоснованного принятия решений по поводу возможности приобретения акций конкретных предприятий и выбора иных инвестиционных решений;

– деловые партнеры предприятий, использующие данную информацию для решения вопросов о заключении контрактов и т. п.;

– банки – для оценки кредитоспособности предприятий и определения условий их кредитования;

– фондовые биржи для решения вопросов о допуске акций предприятий к котировке и определения их рейтинга;

– арбитражные суды и федеральное управление по делам неплатежеспособности предприятий для принятия решений о банкротстве и назначении процедур санации;

– независимые аудиторы для подготовки заключений о деятельности предприятий;

Ко второй группе можно отнести акционеров и других собственников предприятия, которые анализируют финансовую отчетность для оценки эффективности использования вложенных ими средств.

Третью группу составляют руководители и специалисты экономических служб предприятия и его руководство, использующие данные анализа финансовой отчетности для поиска путей повышения эффективности хозяйственной деятельности предприятия, выработки оптимальных управленческих решений и т. д.

Изучение объекта исследования в ходе анализа осуществляется на основе метода экономического анализа. Под методом любой науки в широком смысле слова понимается способ подхода к изучению явлений природы и общества. Специфические для различных наук способы подхода к изучению своего предмета, базируются на всеобщем диалектическом методе познания, отличительной чертой которого является изучение явлений в их взаимосвязи и взаимообусловленности. Одной из характерных особенностей метода экономического анализа является представление хозяйственных процессов происходящих на предприятии в качестве результата разнонаправленного воздействия различных факторов. В ходе анализа изучается степень влияния на конечные результаты деятельности предприятия внешних и внутренних факторов, оценивается степень их положительного и отрицательного влияния на хозяйственные процессы. Степень детализации изучения влияния факторов в процессе анализа зависит от ряда обстоятельств. Первичных, неразложимых факторов, т. е., тех факторов, которые, в свою очередь, не могут быть представлены в качестве производной от других факторов, практически не существует. Ограничение степени детализации того или иного фактора обусловливается стоящими перед аналитиком конкретными задачами. Из вышесказанного следует, что все хозяйственные процессы взаимосвязаны и взаимообусловлены и, соответственно, не должны рассматривать в отрыве друг от друга. Однако, это не исключает возможности (а порой и необходимости) логического обособления факторов в процессе экономических расчетов. При этом степень влияния каждого фактора на изменение исследуемого объекта определяется, при условии, что влияние остальных принимается неизменным. Сущность, свойственного анализу хозяйственной деятельности метода, достаточно полно и подробно сформулирована профессорами С.Б. Барнгольц и Г.М. Тацием[2] и применительна к современному этапу развития экономики России может быть определена следующим образом. Метод экономического анализа представляет собой способ системного, комплексного изучения, измерения и обобщения влияния отдельных факторов на результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия, осуществляемый при помощи обработки специальными приемами имеющихся в распоряжении аналитика источников экономической информации.

Наиболее существенная особенность метода экономического анализа это системность и комплексность подхода к изучению предмета. Это достигается при помощи изучения объекта с учетом всех его внутренних и внешних связей и взаимозависимостей. Например, участок рассматривается как часть цеха, цех рассматривается, как часть предприятия, предприятие, как часть холдинга и т. д. При этом деятельность анализируемого объекта оценивается не только с точки зрения достижения локальных целей, но и с точки зрения их согласованности с целями систем более высокого уровня. Следующая характерная особенность заключается в измерении влияния отдельных факторов на исследуемый объект и выделение наиболее существенных из них. Еще одна особенность, заключается в обобщении результатов анализа и разработке, на их основе, практических рекомендаций по повышению эффективности работы отдельных исполнителей, подразделений предприятия, выявлении степени и направления влияния каждого из них на совокупный результат деятельности хозяйствующего субъекта.

Из особенностей метода экономического анализа вытекает ряд специальных способов и приемов используемых как при проведении комплексного экономического анализа, так и при проведении анализа финансовой отчетности.

1.3. Основные способы и приемы анализа хозяйственной деятельности

При проведении экономического анализа применяются различные способы и приемы. В литературе можно встретить различные классификации методов экономического анализа. Наиболее простой из них деление, используемых в ходе аналитического исследования, приемов на две основные категории:

– классические приемы экономического анализа;

– используемые в экономическом анализе модели, разработанные в рамках других наук.

К первой группе можно отнести: сравнение, балансовый метод, факторный анализ, метод цепных подстановок и абсолютных разниц и т. д. В качестве основных методов заимствованных экономическим анализом из других наук можно выделить статистические и экономико-математические методы. К статистическим методам относятся методы средних и относительных величин, группировки, индексный метод и др. Экономико-математические методы включают: корреляционный анализ, регрессионный анализ, методы оптимизации (симплекс-метод, теория игр и др.) и т. д. Рассмотрим подробнее способы анализа наиболее часто используемые при анализе финансовой отчетности.

Сравнение – наиболее ранний и наиболее распространенный способ анализа. Способ сравнения основан на сопоставлении явлений, посредством которого выявляются их общие черты и различия. В экономическом анализе способ сравнения считается одним из важнейших, с него и начинается анализ. Существует несколько форм сравнения: сравнение с плановыми и нормативными значениями показателей, сравнение фактических данных с данными прошлых лет, сравнение показателей работы исследуемого предприятия со средними данными по отрасли и с данными лучших предприятий, сравнение результатов деятельности до и после изменения какого-либо фактора с целью определения влияния факторов и подсчета резервов. В экономическом анализе различают следующие виды сравнительного анализа: горизонтальный, вертикальный, трендовый. Горизонтальный анализ используется для определения абсолютных и относительных отклонений фактического значения анализируемых показателей от их базисной величины. При помощи вертикального анализа изучается структура исследуемого объекта. Путем определения удельного веса его составных частей, выявления их изменений под влиянием различных факторов и влияние этих изменений на уровень результативного показателя. Трендовый анализ применяется при изучении относительных темпов роста и прироста показателей за ряд лет к уровню базисного показателя, по сути, представляет собой изучение того или иного показателя в динамике. Одним из наиболее существенных недостатков способа сравнения и его непременным условием является сопоставимость по содержанию и структуре анализируемых показателей. Для обеспечения сопоставимости допускаются расчетные корректировки плановых показателей. В частности, необходимо пересчитывать плановую сумму издержек по статьям затрат, зависящим от объема производимой и реализованной продукции на фактический выпуск продукции. Сравнение с данными прошлых периодов времени так же широко применяется в ходе экономического анализа. Оно проявляется в сопоставлении хозяйственных показателей текущего дня, декады, месяца, квартала, года с аналогичными показателями предшествующего периода. Проведение такого анализа затрудняется нарушением условия сопоставимости данных. Сравнение с лучшими результатами, передовым опытом и т. д., может осуществляться, как в рамках самого предприятия, так и вне его. Внутри предприятия базой для сравнения служат показатели работы лучших цехов, участков, работников; вне предприятия, показатели работы лучших предприятий отрасли, работающих в примерно одинаковых условиях. В экономическом анализе довольно часто сравнивают показатели работы предприятия со средними показателями, например по отрасли, но и здесь должны соблюдаться определенные условия и требования. Если в сводном звене объединяются различные по своему производственному профилю предприятия, то средние показатели должны исчисляться по каждой однородной группе предприятий.

Балансовый метод широко используется в бухгалтерском учете, статистике и планировании. Применяется он и в хозяйственной деятельности предприятий. Своим названием балансовый метод обязан бухгалтерскому балансу, который был одним из первых исторических примеров увязки большого числа экономических показателей двумя равными суммами итогов. Особенно широко распространено использование метода при анализе правильности размещения и использования хозяйственных средств и источников их формирования. На промышленных предприятиях, например, при помощи этого метода анализируется использование рабочего времени, станочного парка и производственного оборудования, движение сырья, полуфабрикатов, готовой продукции и т. д. Покажем применение балансового метода на примере товарного (сырьевого) баланса, который составляется на предприятиях практически всех отраслей промышленности. Его формула:

Зо + П = Р + В – З1, где

Зо, З1 – запас товаров на начало и конец отчетного периода;

П – поступление товаров за отчетный период;

Р – реализация товаров в отчетном периоде;

В – прочее выбытие товаров в отчетном периоде (естественная убыль, уценка и т. д.)

Каждую из перечисленных величин можно представить, как алгебраическую сумму остальных. Сам товарно-сырьевой баланс позволяет сделать важные аналитические выводы, особенно, если он составляется не только в целом, но и по отдельным группам сырья.

Балансовый метод широко применяется в экономическом анализе и как вспомогательный метод. В частности, этот способ используется при проверке правильности определения влияния разных факторов на изменение величины результативного показателя. В данном случае его использование основано на том, что в детерминированном анализе алгебраическая сумма величин влияния отдельных факторов должна быть равна величине изменения результативного показателя. В некоторых случаях балансовый метод может быть использован для определения величины влияния отдельных факторов на изменение величины результативного показателя. Такой подход возможен, например, в том случае, когда известно совокупное влияние на величину результативного показателя двух факторов и влияние одного из них. В этом случае, влияние второго фактора определяется путем вычитания из суммы совокупного влияния двух факторов известной величины влияния одного из них. Такой способ называют также сальдовым.

Факторный анализ – результаты хозяйственной деятельности любого предприятия складываются под воздействием определенных причин или факторов. Некоторые из них прямо воздействуют на изменение величины, остальные – лишь косвенно. Например, изменение объема промышленной продукции (результативный показатель) прямо зависит от изменения таких факторов, как производительность труда и численность работы. Остальные факторы, например, такие как, изменение фонда оплаты труда, энерго– и механовооруженности производства и труда и т. д., влияют на изменение объема промышленной продукции лишь опосредованно.

В экономических исследованиях под фактором понимают совокупность условий и причин необходимых для осуществления хозяйственного процесса и получения заданного результата. Факторы, воздействующие на результаты хозяйственной деятельности, могут классифицироваться по различным признакам. Однако, наиболее важными с точки зрения экономического анализа являются производственно-экономические факторы. Определение факторов, влияние которых на изменение анализируемого показателя изучается в ходе аналитического исследования основано на теоретический и практических знаниях приобретенных в той или иной отрасли. Взаимосвязанное исследование влияния факторов на величину результативных показателей достигается с помощью их систематизации.

На следующем этапе факторного анализа определяется форма зависимости, существующая между факторами и результативным показателем. Например, прямая или обратная, функциональная или стохастическая и т. д. Следующий этап предполагает построение факторной модели, при помощи которой изучается влияние изменения каждого фактора на изменение результативного показателя. Для решения этой задачи в экономическом анализе используется ряд специфических способов (приемов) анализа, основных на принципе элиминирования (от англ. – исключение). Элиминирование – это логический прием, при помощи которого мысленно исключается влияние на результативный показатель всех факторов кроме одного, воздействие которого устанавливается в данный момент. Наиболее распространенными в практике экономического анализа способами, основанными на принципе элиминирования являются способ цепных подстановок и абсолютных разниц.

Способ цепных подстановок – цепные подстановки используется для исчисления влияния отдельных факторов на соответствующий совокупный показатель. Цепная подстановка широко применяется при анализе показателей отдельных предприятий и объединений. Данный способ анализа применяется в случаях, когда зависимость между изучаемыми явлениями имеет строго функциональный характер, когда она представляется в виде прямой или обратно пропорциональной зависимости. В этих случаях анализируемый совокупный (результативный) показатель должен быть представлен в виде алгебраической суммы, произведения или частного от деления одних показателей на другие. Метод цепных подстановок состоит из последовательной замены базисной величины одного из алгебраических слагаемых или одного из сомножителей его фактической величиной, все остальные показатели считаются при этом неизменными. Алгоритм расчета с использованием данного метода можно представить следующим образом:

А = Х х У х Z, где А – обобщающий (результативный) показатель; X,Y,Z – факторы, под влиянием которых происходит изменение результативного показателя; А?, А??, А??? – результаты последовательной замены факторов.

При расчете с использованием способа цепных подстановок очень важно обеспечить строгую последовательность замены факторов. В практике анализа в первую очередь выявляется влияние количественных показателей, а затем, качественных. Например, если требуется определить степень влияния численности работников и производительности труда на объем выпуска промышленной продукции, то сначала определяют влияние численности работников, а затем, производительности труда. В том случае, если влияние какого-либо фактора еще не определено, в расчет принимается базисная величина соответствующего факторного показателя, если же, влияние фактора уже определено, в расчет берется его фактическое значение. Характерной особенностью способа является обязательное равенство между совокупным влиянием всех факторов и отклонением результативного показателя от базы. Отмеченные выше особенности способа цепных подстановок в полной мере относятся и к способу абсолютных разниц.

Способ абсолютных разниц основан на нахождении разности между фактической и базисной величиной частных показателей с последующим определением найденной, таким образом, величины на изменение обобщающего показателя. Алгоритм расчета и последовательность замены частных показателей аналогична способу цепных подстановок, но влияние частного показателя на результативный рассчитывается сразу. Все показатели, предшествующие исчисляемому изменению частного показателя, берутся в их фактическом значении. Последующие показатели, в базисном. Алгоритм расчета выглядит следующим образом:

А = Х х У х Z, где А – обобщающий (результативный) показатель; X,Y,Z – факторы, под влиянием которых происходит изменение результативного показателя.

При анализе способом абсолютных разниц особое внимание следует обращать на знаки. Например, увеличение суммы прочего выбытия товаров отрицательно сказалось на объеме реализации (-), хотя математический знак определяется как положительный (+), так как из большей величины вычитается меньшая.