В любой организации не исключена возможность гибели и порчи имущества в результате пожара, наводнения, аварии и других чрезвычайных ситуаций. Поэтому, чтобы уменьшить ущерб от уничтожения или порчи основных средств, товарных запасов, многие организации нередко страхуют их. Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет затрат по добровольному страхованию имущества.

Страхование представляет собой услугу по несению риска страховщиком в пределах страховой суммы. Согласно п. 1 ст. 9 Закона РФ от 27 ноября 1992 г. № 4015-1 «Об организации страхового дела в РФ» страховой риск – это предполагаемое событие, обладающее признаками вероятности и случайности, на случай наступления которого проводится страхование. Для заключения договора страхования будущий страхователь должен предоставить страховщику заявление на страхование, имущество для осмотра, расчета страховой премии и выдачи счета (дебет-ноты), а также предъявить документы, удостоверяющие право на владение имуществом, и прочие документы, связанные с имуществом.

Объектами страхования в договоре страхования имущества согласно ст. 4 Закона № 4015-1 являются не противоречащие действующему законодательству имущественные интересы. Так, при страховании автотранспортных средств объектом страхования (ст. 4 Закона № 4015-1) выступают имущественные интересы, связанные с владением, пользованием, распоряжением транспортным средством, нанесением им ущерба путем уничтожения или хищения (угона) (имущественное страхование).

Обязательным условием при страховании имущества является наличие у страхователя интереса в сохранении застрахованного имущества. Отсутствие интереса влечет недействительность договора страхования согласно п. 2 ст. 930 ГК РФ. Страховой интерес в сохранении одного и того же имущества могут одновременно иметь несколько лиц, и каждое из них может быть его страхователем (и (или) выгодоприобретателем) в пределах своего страхового интереса, т. е. тех убытков, которые они могут понести при наступлении страхового случая. Страхователями могут выступать как непосредственно собственники имущества, так и лица, временно пользующиеся данным имуществом.

Как и любой договор, договор страхования имеет существенные условия, отсутствие которых позволяет считать его незаключенным (п. 1 ст. 432 ГК РФ). При заключении договора страхования стороны должны прийти к согласию по условиям о:

1) предмете страхования;

2) страховом риске;

3) размере страховой суммы;

4) сроке действия договора.

Действия страхователя (его представителя, выгодоприобретателя) при наступлении страхового случая также регламентируются договором страхования. По договору страхования страхователь обязан:

1) принять все возможные меры по спасению жизни и здоровья лиц, пострадавших в результате страхового события, по предотвращению и уменьшению дальнейшего повреждения имущества;

2) незамедлительно заявить в компетентные органы (ГИБДД, отделение милиции, пожарную охрану) и страховщику (п. 1 ст. 961 ГК РФ).

Страховщику предоставляются:

1) страховой полис, заявление на выплату страхового возмещения и документы, подтверждающие право страхователя на получение страховой выплаты, а при суброгации – также все документы, доказательства и сведения, необходимые для осуществления страховщиком перешедшего к нему права требования (п. 3 ст. 965 ГК РФ);

2) не давать обещаний и не делать предложений без письменного согласия страховщика о добровольном возмещении убытка, не признавать полностью или частично свою ответственность (п. 3 ст. 965 ГК РФ);

3) обеспечить сохранность поврежденного имущества (постановление Президиума ВАС РФ от 13 июня 2000 г. № 8904/99);

4) возможность беспрепятственного осмотра и обследования поврежденного имущества, сообщать по его требованию необходимую информацию (в том числе и в письменном виде) для выяснения причин, размеров ущерба и обстоятельств наступления страхового случая, согласовывать со страховщиком место и стоимость восстановительного ремонта, а также другие обязанности, прямо предусмотренные договором или правилами страхования.

Страхование в торговле.

Страхование товарно-материальных ценностей производится в общеустановленном порядке, как и страхование прочего имущества. Договор страхования начинает действовать в тот день, когда торговая организация заплатит первый взнос (п. 1 ст. 957 ГК РФ). При этом организации выдают страховой полис. Именно его нужно будет предъявить страховщику, если с товарами что-либо случится.

Страхование в строительстве.

Статьей 741 ГК РФ определено, что риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, составляющего предмет договора строительного подряда, до приемки этого объекта заказчиком несет подрядчик. Договор строительного подряда может предусматривать обязанность подрядчика застраховать соответствующий риск. При этом подрядчик должен представить заказчику доказательства заключения им договора страхования на условиях, предусмотренных договором строительного подряда, включая данные о страховщике, размере страховой суммы и застрахованных рисках (ст. 742 ГК РФ).

Рассмотрим 3 основания для оценки рисков:

1) страховой интерес;

2) страхуемый риск;

3) предмет страхования.

Страховой интерес – страховое покрытие может обеспечивать защиту интересов всех или нескольких сторон, связанных определенным договором. Основной целью полиса страхования строительно-монтажных рисков является страховое покрытие работ, материалов и технологического оборудования, находящихся на строительной площадке, от последствий страховых случаев, возникших в процессе производства строительно-монтажных работ (СМР).

Можно выделить 2 основные группы договоров на строительство объектов:

1) сооружение объектов «под ключ»;

2) поставка оборудования и контроль за строительством.

При договоре на сооружение объектов на условиях «под ключ» ответственность за поставленное оборудование, материалы полностью лежит на подрядчике до завершения СМР и пусконаладочных работ, проведения испытаний, т. е. до полной передачи объекта заказчику.

При договоре на строительство, предусматривающем поставку оборудования и контроль за строительством, подрядчик не имеет интереса в имуществе, так как это не его собственность.

Строительство и испытания осуществляются заказчиком под контролем представителей подрядчика, и поэтому интерес подрядчика ограничен только последствиями его действий и упущений, происшедших во время поставки оборудования и контроля за строительством.

Страхуемые риски — когда изучение договора на строительство позволяет определить, какой вид страхового покрытия может быть предложен страхователю: от всех рисков или в ограниченном объеме (например, от всех опасностей или только от огня).

Предметом страхования могут быть работы на строительной площадке, в которые входят:

1) строительство или монтаж объектов;

2) холостые испытания;

3) рабочее испытание;

4) ввод в эксплуатацию;

5) обучение персонала заказчика и т. д.

Для установления страховщиком степени риска и адекватных ставок страховых премий основополагающим документом является договор на производство СМР с приложенной к нему технической документацией. Существенными факторами для определения степени риска являются характер сооружения объектов, виды основных и вспомогательных материалов, применяемых при производстве СМР, состав строительной техники, структура почвы строительной площадки, подверженность района строительства наводнениям, землетрясениям, ураганам и другим стихийным бедствиям, квалификация инженерно-технического состава и рабочих подрядчика.

Встречающиеся риски могут быть подразделены на 3 основные категории:

1) огневые и другие имущественные риски;

2) риски при строительстве и монтаже оборудования;

3) риски при испытании оборудования.

Страховая организация предлагает страхование рисков, которые могут возникнуть у строительно-монтажных организаций от закладки фундамента и до сдачи готового объекта.

По существующей зарубежной и отечественной практике устанавливаются следующие минимальные тарифы от страховой суммы:

1) огонь – 0,08 %;

2) молния – 0,06 %;

3) взрыв – 0,13 %;

4) самовоспламенение – 0,013 %;

5) падение самолета – 0,006 %;

6) забастовки, гражданские волнения, восстания, злоумышленные действия – 0,03 %;

7) разрыв трубы, бури и ураганы (циклоны, тайфуны, цунами) – 0,013 %;

8) землетрясения, извержение вулкана – 0,015 %;

9) наводнение – 0,0125 %;

10) обвал – 0,03 %;

11) лавина – 0,007 %;

12) кража – 0,05 %;

13) прочие опасности – 0,03 %.

Максимальная скидка не должна превышать 50 % страховой суммы, но на практике она не выше 25 %. На определение ставки влияют следующие факторы: виды работ, квалификация и опыт подрядчиков и местной рабочей силы, предполагаемый метод работы, применяемая строительная техника и оборудование, характер грунта и т. д.

Приблизительные минимальные ставки от страховой суммы:

1) стальные котлы – 0,085 %;

2) котлы, оборудование тяжелого машиностроения, станки, трансформаторы, краны, двигатели, насосы – 0,15 %;

3) турбины, генераторы, нефте– и нефтетехнические компрессоры, нефтехранилища – 0,2 %;

4) воздушные трансмиссионные линии – 0,3 %;

5) электронно-вычислительная техника – 0,3 %;

5) башни, башенные краны, трубопроводы – 0,35 %;

6) антенны – 0,6 % и т. д.

Обычно устанавливаются следующие минимальные и максимальные тарифные ставки по страхованию СМР:

1) жилые, офисные, культурно-просветительские здания и сооружения, производственные здания, здания образовательных, лечебно-оздоровительных учреждений и другие – 0,17—0,4 %;

2) дорожные сооружения (дороги, мосты, дорожные тоннели, аэродромные коммуникации, авиационные ангары) – 0,2 %—0,7 %;

3) строительство и реконструкция административных зданий, реконструкция памятников истории и культуры и другие – 0,3 %—0,5 %;

4) монтаж котлов, оборудования, станков, трансформаторов, кранов, турбин, генераторов – 0,12 %– 0,7 %.

1.1. Порядок включения в расходы организации расходов на страхование

В соответствии со ст. 253 НК РФ средства, истраченные на обязательное и добровольное страхование имущества, для целей налогообложения включают в расходы, связанные с производством и реализацией. Статьей 263 НК РФ определено, что эти расходы включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также видам добровольного страхования.

Согласно ст. 263 НК РФ расходы на добровольное страхование в виде страховых премий (взносов) признаются для целей налогообложения прибыли по добровольному страхованию следующих видов имущества:

1) средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг);

2) грузов;

3) основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

4) рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;

5) товарно-материальных запасов;

6) урожая сельскохозяйственных культур и животных;

7) иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

8) ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами РФ или общепринятыми международными требованиями.

Пунктом 2 ст. 927 ГК РФ определен обязательный характер страхования в случаях, когда законом на указанных в нем лиц возлагается обязанность страховать в качестве страхователей жизнь, здоровье или имущество других лиц либо свою гражданскую ответственность перед другими лицами за свой счет или за счет заинтересованных лиц. Для страховщиков заключение договоров страхования на предложенных страхователем условиях не является обязательным. Согласно ст. 931 ГК РФ по договору страхования риска ответственности по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц, может быть застрахован риск ответственности самого страхователя или иного лица, на которого такая ответственность может быть возложена. Лицо, риск ответственности которого за причинение вреда застрахован, должно быть названо в договоре страхования. Если это лицо в договоре не названо, то застрахованным считается риск ответственности самого страхователя.

Страховые премии (взносы) у организаций по добровольному страхованию риска гражданской ответственности не учитываются для целей налогообложения прибыли (Закон № 40-ФЗ).

Средства, истраченные на обязательное страхование гражданской ответственности, уменьшают налогооблагаемый доход в пределах страховых тарифов, которые утверждены постановлением Правительства РФ от 7 мая 2003 г. № 264 (с изм. и доп. от 20 апреля 2004 г.). Что же касается расходов на добровольное страхование гражданской ответственности, то их можно учесть для целей налогообложения только в том случае, если организация застраховала свое имущество в соответствии с требованиями международного законодательства (п. 8 ст. 263 НК РФ).

В налоговом учете недосписанные к моменту аварии или угона суммы страховых взносов следует отнести на расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход.

Для целей налогового учета сумма полученного страхового возмещения отражается в составе внереализационных доходов (п. 3 ст. 250 НК РФ). Сумма страхового возмещения не облагается НДС, поскольку ее получение никак не связано с операциями, облагаемыми этим налогом, а расходы, связанные с выбытием застрахованного имущества, отражаются в составе внереализационных расходов (подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Расходы, связанные со страхованием строительных рисков, производимые согласно договору строительного подряда, являются для строительной организации расходами по обычным видам деятельности, на базе которых формируется себестоимость выполненных строительных работ (п. 5, 9 положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н)).

Пунктом 11 положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94 (утв. Приказом Минфина России от 20 декабря 1994 г. № 167) установлено, что затраты подрядчика складываются из всех фактически произведенных расходов, связанных с производством подрядных работ, выполняемых им согласно договору на строительство, т. е. с использованием в процессе строительства объекта материальных и трудовых ресурсов, основных средств и нематериальных активов, а также других видов ресурсов.

Затраты формируются по объектам учета в период с начала исполнения договора на строительство до времени его завершения и передачи объекта застройщику.

Для целей налогообложения нет ограничений в том, кто производит страхование всех возводимых объектов: генподрядчик или субподрядчики каждого возводимого им объекта. Данное обстоятельство должно быть отражено в документации того, кто должен производить страхование. Например, нельзя для целей налогообложения производить страхование генподрядчиком, а затем переставлять счета по страхованию на субподрядчиков, поскольку для целей налогообложения принимаются затраты по страхованию, указанные в ст. 255 и 263 НК РФ (НК РФ п. 6 ст. 270).

Если организация учитывает доходы и расходы методом начисления, то согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.

Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более 1 налогового периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора.

Если организация для целей налогообложения прибыли учитывает доходы и расходы методом начисления согласно гл. 25 НК РФ, то признанными в качестве расходов будут только перечисленные денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.

Пример

Организация ООО «Стройка», уплачивающая ежеквартальные авансовые платежи, заключила 25 июня 2004 г. договор страхования имущества сроком до 24 июня 2006 г. включительно. Страховая премия уплачена единовременно 25 июня 2004 г. в сумме 64 тыс. руб.

Поскольку договор страхования приходится на несколько отчетных периодов и по условию договора страхования страховой платеж уплачен единовременно, то расходы по страхованию признаются равномерно в течение срока действия договора согласно п. 6 ст. 272 НК РФ.

Ежеквартальный признанный расход по страхованию имущества составляет 8000 руб. (64 000 руб. / 8).

Поскольку течение срока договора страхования имущества начинается не с начала квартала, то затраты, приходящиеся на 6 дней второго квартала 2004 г., рассчитываются следующим образом:

8 000 руб. / 91 день x 6 дней = 528 руб.

Аналогичная ситуация возникнет и в июне 2006 г.

Затраты, приходящиеся на второй квартал 2006 г. – 85 дней, будут составлять 7472 руб. (8000 руб. / 91 день x 85 дней).

1.2. Отражение в бухгалтерском учете расходов на страхование

Затраты на добровольное страхование имущества можно считать расходами по обычным видам деятельности, так как они связаны с приобретением и продажей товаров, оказанием услуг, проведением работ. Это следует из п. 5 ПБУ 10/99. Взносы на обязательное и добровольное страхование имущества относятся к расходам по обычным видам деятельности и могут отражаться на счетах 26 «Общехозяйственные работы», 20 «Основное производство», 44 «Расходы на продажу» в зависимости от отрасли, к которой относится организация.

Страховые взносы полностью уплачивают в том месяце, в котором заключают договор со страховой компанией, при этом сумма страхового взноса списывается на затраты ежемесячно равными долями.

Пример

ООО «Мастер» 1 июля 2004 г. застраховало имущество. Страховка действует с 1 июля 2004 г. по 31 декабря 2004 г. включительно, т. е. 6 месяцев. Сумма страхового взноса составляет 84 000 руб. и перечислена 1 июля 2004 г.

В этот день ООО «Мастер» сделал в бухгалтерском учете такую запись:

Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию»,

Кредит счета 51–84 000 руб. – перечислен страховой взнос.

Далее необходимо определить сумму ежемесячного списания:

84 000 руб. / 6 месяцев = 14 000 руб.

Суммы страховых платежей ежемесячно в течение второй половины 2004 г. отражаются в учете следующим образом:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные работы»,

Кредит счета 76 субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию» – 14 000 руб. – отражены расходы по обязательному страхованию.

По бухгалтерскому учету согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н) страховое возмещение относится к чрезвычайным доходам.

Факт возникновения чрезвычайных обстоятельств должен быть подтвержден документально. Такое подтверждение могут предоставить службы, которые занимаются ликвидацией последствий непредвиденных ситуаций (МЧС, Государственная противопожарная служба и др.).

При наступлении страхового случая организация производит в учете записи:

Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию»,

Кредит счета 99 субсчет «Чрезвычайные доходы» – отражено страховое возмещение в составе чрезвычайных доходов;

Дебет счета 51 «Расчетный счет»,

Кредит счета 76 субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию» – получено страховое возмещение;

Дебет счета 99 субсчет «Чрезвычайные расходы»,

Кредит счета 41 «Товары» – списана фактическая стоимость товаров, уничтоженных (испорченных) в результате чрезвычайных обстоятельств.

Если имущество уничтожено (например, автомобиль сгорел и не подлежит восстановлению), то действие договора страхования прекращается. В таком случае в учете делается запись на сумму страховых платежей, которую раньше отразили на счете 76 или 97 и еще не включили в расходы:

Дебет счета 99 субсчет «Чрезвычайные расходы»,

Кредит счета 76 (97) – списана сумма страховых взносов, не включенная в расходы на дату, когда автомобиль был утрачен.

Пример

Торговая компания ООО «Ромашка» с 1 марта 2004 г. заключила со страховой компанией договор о добровольном страховании имущества (товарных запасов, находящихся на складе). Товары застрахованы на случай пожара. Договор страхования действует 6 месяцев, т. е. до 31 августа 2004 г.

Общая сумма страховых взносов ООО «Ромашка» составила 90 000 руб. и была перечислена на расчетный счет страховой компании. В июле 2004 г. произошел страховой случай, в результате которого страховая компания выплатила 105 000 руб. по уничтоженному имуществу стоимостью 98 000 руб.

В бухгалтерском учете произведены следующие записи:

Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию»,

Кредит счета 51 «Расчетный счет» – 90 000 руб. – перечислена страховая премия по договору страхования товарных запасов;

Дебет счета 44 «Расходы на продажу»,

Кредит счета 76 субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию» – 15 000 руб. (90 000 руб. / 6 месяцев) – списаны на издержки обращения расходы по страхованию (ежемесячно);

Дебет счета 99 субсчет «Чрезвычайные расходы»,

Кредит счета 41 «Товары» – 98 000 руб. – списана фактическая себестоимость сгоревших товаров;

Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию»;

Кредит счета 99 субсчет «Чрезвычайные доходы» – 105 000 руб. – начислено страховое возмещение;

Дебет счета 51 «Расчетный счет»,

Кредит счета 76 субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию» – 105 000 руб. – получено страховое возмещение.

3.1. Медицинское страхование

Согласно Закону № 1499-1 от 28 июня 1991 г. «О медицинском страховании граждан в РФ» медицинское страхование является формой социальной защиты интересов населения в охране здоровья. Цель медицинского страхования – гарантировать гражданам при возникновении страхового случая получение медицинской помощи за счет накопленных средств и финансировать профилактические мероприятия.

Медицинское страхование бывает двух видов: обязательное и добровольное.

Обязательное медицинское страхование – это составная часть государственного социального страхования. Оно обеспечивает всем гражданам РФ равные возможности в получении медицинской и лекарственной помощи, предоставляемой за счет средств обязательного медицинского страхования в объеме и на условиях, соответствующих программам обязательного медицинского страхования.

Добровольное медицинское страхование осуществляется на основе добровольного желания граждан РФ. Оно обеспечивает гражданам получение дополнительных медицинских и иных услуг сверх установленных программами обязательного медицинского страхования.

Существует два основных вида добровольного медицинского страхования: коллективное и индивидуальное.

В соответствии с Законом РФ от 28 июня 1991 г. № 1499-1 «О медицинском страховании граждан в РФ» (с изменениями от 2 апреля, 24 декабря 1993 г., 1 июля 1994 г., 29 мая 2002 г., 23 декабря 2003 г.) добровольное медицинское страхование осуществляется на основе программ добровольного медицинского страхования.

Договор медицинского страхования должен содержать следующие сведения: наименование сторон; срок действия договора; численность застрахованных; размер, сроки и порядок внесения страховых взносов; перечень медицинских услуг, соответствующих программам добровольного медицинского страхования; права, обязанности, ответственность сторон и иные не противоречащие законодательству РФ условия.

На практике встречаются случаи, когда предприятие по договору с медицинскими учреждениями оплачивает медицинское обслуживание своих сотрудников, при этом, не видя особых различий между медицинским страхованием и медицинским обслуживанием, затраты на медицинское обслуживание в пределах установленной нормы (равной 1 % объема выручки от реализации) включают в себестоимость продукции.

Плата по договору на медицинское обслуживание должна не включаться в себестоимость, а отражаться за счет собственных источников средств предприятия.

В то же время стоимость амбулаторного и стационарного медицинского обслуживания, оплаченная предприятием за своих работников и членов их семей, не включается в совокупный доход этих работников и не облагается подоходным налогом.

Суммы страховых взносов по договору медицинского страхования, если они вносятся за физических лиц из средств предприятия с условием получения застрахованным физическим лицом страховой выплаты, подлежат обложению подоходным налогом.

Если условиями договора страхования предусмотрено, что страховое возмещение перечисляется страхователю-предприятию, который и выплачивает его физическим лицам, то удержание налога производится данным страхователем, являющимся источником выплаты.

По страховым выплатам исчисление подоходного налога производится один раз по окончании срока действия договора. Исчисление подоходного налога производится от суммы страхового взноса.

В примере рассмотрен случай, когда страховая выплата, произведенная страховой компанией, меньше, чем уплаченный страхователем-предприятием страховой взнос за работников. Следовательно, оснований для исчисления налога с суммы разницы между страховой выплатой и ранее уплаченным по договору страховым взносом не возникает.

Бухгалтерские записи приведены в примере.

Пример

Фонды обязательного медицинского страхования являются самостоятельными государственными некоммерческими финансово-кредитными учреждениями и предназначены для аккумулирования средств на обязательное медицинское страхование. Средства фондов находятся в государственной собственности, не входят в состав бюджетов других фондов и изъятию не подлежат.

Территориальные фонды обязательного медицинского страхования создаются местными органами власти и действуют на основании Положения о территориальном фонде обязательного медицинского страхования. Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования не наделены правом издания каких-либо нормативных документов, обязательных для плательщиков страховых взносов на обязательное медицинское страхование.

Инструкцией о порядке взимания и учета страховых взносов на обязательное медицинское страхование предусмотрено, что вновь созданные или реорганизованные хозяйствующие субъекты обязаны в 30-дневный срок со дня их учреждения зарегистрироваться в территориальных фондах обязательного медицинского страхования в качестве плательщиков страховых взносов.

Платежи в Фонды обязательного медицинского страхования производятся в первоочередном порядке независимо от поступления в банк расчетных документов или наступления сроков платежей.

На основании нормативных актов плательщиками взносов в фонды обязательного медицинского страхования являются:

1) предприятия, учреждения, организации;

2) филиалы и представительства иностранных юридических лиц (по выплатам как российским, так и иностранным гражданам);

3) крестьянские (фермерские) хозяйства;

4) родовые семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования;

5) граждане, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица;

6) граждане, занимающиеся в установленном порядке частной практикой: адвокаты, частные детективы, частные охранники, нотариусы;

7) граждане, использующие труд наемных работников;

8) лица творческих профессий, не объединенные в творческие союзы.

От уплаты взносов на обязательное медицинское страхование освобождены общественные организации инвалидов, находящиеся в собственности этих организаций предприятия, объединения и учреждения, созданные для осуществления их уставных целей.

Платежи на обязательное медицинское страхование неработающего населения (детей, учащихся и студентов дневных форм обучения, пенсионеров, зарегистрированных в установленном порядке безработных) производятся органами исполнительной власти с учетом территориальных программ обязательного медицинского страхования в пределах средств, предусмотренных в соответствующих бюджетах на здравоохранение.

При проведении избирательных кампаний в ФС РФ, представительные и исполнительные органы государственной субъектов РФ и органы местного самоуправления страховые взносы в Фонды обязательного медицинского страхования не начисляются на:

1) средства избирательных фондов кандидатов в депутаты федеральных органов государственной власти, представительных и исполнительных органов государственной власти субъектов РФ и органов местного самоуправления, полученные и израсходованные на проведение избирательных кампаний, а также учтенные в установленном порядке;

2) доходы, получаемые от избирательных комиссий членами избирательных комиссий, осуществляющими свою деятельность в указанных комиссиях не на постоянной основе;

3) доходы, получаемые физическими лицами от избирательных комиссий, а также из избирательных фондов кандидатов в депутаты и избирательных фондов избирательных объединений за выполнение указанными лицами работ, непосредственно связанных с проведением избирательных кампаний.

3.2. Порядок расчета взносов в ФОМС. Ставки

В соответствии с п. 4 Положения о порядке уплаты страховых взносов в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (утв. постановлением ВС РФ от 24 февраля 1993 г. № 4543-1) страховые взносы в Фонды обязательного медицинского страхования производятся плательщиками в установленных законодательством РФ размерах по отношению к начисленной оплате труда по всем основаниям, в том числе по договорам подряда и поручения, из которой в соответствии с законодательством РФ осуществляются отчисления на обязательное медицинское страхование.

Не начисляются страховые взносы на выплаты, не являющиеся оплатой труда, в частности на материальную помощь, дивиденды по акциям, ссуды работникам и т. п.

Крестьянские (фермерские) хозяйства, родовые (семейные) общины малочисленных народов Севера на основании постановления Правительства РФ от 26 октября 2000 г. № 821 «О порядке уплаты крестьянскими (фермерскими) хозяйствами, родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов Севера, занимающимися традиционными отраслями хозяйствования, страховых взносов в Пенсионный фонд РФ за 2000 г.» уплачивают страховые взносы в Пенсионный фонд РФ с выплат в денежной и (или) натуральной форме, начисленных в пользу членов крестьянских (фермерских) хозяйств и общин по всем основаниям независимо от источников финансирования, за истекший календарный год не позднее 1 апреля.

Отчисления в фонды обязательного медицинского страхования от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции по элементу «Затраты на оплату труда», включаются в себестоимость продукции.

Инструкцией о порядке взимания и учета страховых взносов на обязательное медицинское страхование предусмотрены следующие сроки уплаты страховых взносов в фонды обязательного медицинского страхования:

1) все плательщики, являющиеся работодателями, уплачивают страховые взносы 1 раз в месяц в срок, установленный для получения заработной платы за истекший месяц;

2) граждане уплачивают страховые взносы с тех видов доходов и в те сроки, которые установлены для них законодательством РФ о подоходном налоге с физических лиц;

3) физические лица, нанимающие граждан по договорам, уплачивают страховые взносы ежемесячно до 5 числа месяца, следующего за месяцем выплаты заработка этим гражданам;

4) крестьянские (фермерские) хозяйства и родовые (семейные) общины малочисленных народов Севера уплачивают страховые взносы один раз в год не позднее 1 апреля следующего года.

На основании п. 9 Положения к плательщикам, нарушающим порядок уплаты страховых взносов, применяются финансовые санкции:

1) за отказ работодателя от регистрации в качестве плательщика страховых взносов – штраф в размере 10 % причитающихся к уплате сумм страховых взносов;

2) за непредоставление в установленные сроки расчетной ведомости по страховым взносам – штраф в размера 10 причитающихся к уплате в отчетном квартале сумм страховых взносов;

3) взыскания суммы налога за сокрытый или неучтенный объект налогообложения (начисленная оплата труда) и штрафа в размере той же суммы, а при повторном нарушении – соответствующей суммы и штрафа в двукратном размере этой суммы.

В соответствии с п. 10 Положения о порядке уплаты страховых взносов в фонды обязательного медицинского страхования при взыскании в бесспорном порядке с работодателей заниженных страховых взносов, недоимок и штрафов фонды обязательного медицинского страхования пользуются правами, предоставленными налоговым органам РФ по взысканию не внесенных в срок налогов. Эти права реализуются:

1) исполнительной дирекцией Федерального Фонда обязательного медицинского страхования в лице исполнительного директора;

2) территориальными фондами обязательного медицинского страхования в лице своих исполнительных директоров;

3) руководителями филиалов территориального фонда обязательного медицинского страхования в соответствии с положением о филиале, утверждаемым исполнительным директором территориального фонда.

В соответствии с п. 11 Положения о порядке уплаты страховых взносов в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования контроль за своевременным и полным перечислением страховых взносов в фонды обязательного медицинского страхования осуществляются совместно Федеральным и территориальным фондами обязательного медицинского страхования и органами государственной налоговой службы РФ. Филиалы территориальных фондов обязательного медицинского страхования вправе осуществлять контроль за сбором страховых взносов на обязательное медицинское страхование со всех страхователей города (района) самостоятельно, без участия органов государственной налоговой службы РФ.

Страховые взносы в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования производятся плательщиками в установленных законодательством РФ размерах по отношению к начисленной оплате труда по всем основаниям, в том числе по договорам подряда и поручения, из которой в соответствии с законодательством РФ осуществляются отчисления на государственное социальное страхование.

В соответствии с нормативными документами для предприятий, организаций, учреждений и иных хозяйствующих субъектов независимо от форм собственности страховой тариф взносов на обязательное медицинское страхование установлен в размере 3,6 % по отношению к начисленной оплате труда по всем основаниям в следующем соотношении:

1) в Федеральный Фонд обязательного медицинского страхования – в размере 0,2 %;

2) в территориальные фонды обязательного медицинского страхования – в размере 3,4 %.

3.3. Отражение отчислений в ФОМС в бухгалтерском учете

Учет расчетов с внебюджетными социальными фондами по социальному страхованию и обеспечению ведут на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому предусмотрены следующие субсчета:

1) субсчет 1 «Расчеты по социальному страхованию»;

2) субсчет 2 «Расчеты по пенсионному обеспечению»;

3) субсчет 3 «Расчеты по медицинскому страхованию»;

4) субсчет «Расчеты по фонду занятости».

При наличии у организации расчетов по другим видам социального страхования и обеспечения к счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» могут открываться дополнительные субсчета.

Счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» кредитуется на суммы платежей на социальное страхование и обеспечение работников, а также обязательное медицинское страхование их, подлежащие перечислению в соответствующие фонды. При этом записи производятся в корреспонденции со:

1) счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, – в части отчислений, производимых за счет организации;

2) счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – в части отчислений, производимых за счет работников организации.

Кроме того, по Кредиту счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» в корреспонденции со счетом прибылей и убытков или расчетов с работниками по прочим операциям (в части расчетов с виновными лицами) отражается начисленная сумма пеней за несвоевременный взнос платежей, а в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета» – суммы, полученные в случаях превышения соответствующих расходов над платежами.

По Дебету счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» отражаются перечисленные суммы платежей, а также суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование, пенсионное обеспечение, обязательное медицинское страхование.

ФОМС:

Дебет счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 91 «Прочие доходы и расходы», 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов», 99 «Прибыли и убытки», Кредит счета 69-3 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию» – суммы взносов начисленные в ФОМС от отплаты труда;

Дебет счета 69-3 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» перечисления с расчетного счета платежи в ФОМС в установленные сроки.

3.4. Налоговый учет отчислений в ФОМС

Бесплатная медицинская помощь в рамках программы обязательного медицинского страхования (ОМС) каждому гражданину РФ оказывается на основании страхового медицинского полиса. Производящие выплаты физическим лицам организации и предприниматели являются плательщиками единого социального налога (ЕСН). Граждане, страхователи, страховые медицинские организации и медицинские учреждения являются субъектами медицинского страхования. Определенная доля ЕСН уплачивается в фонды обязательного медицинского страхования. У работающих граждан страхователем выступают работодатели, с которыми граждане заключили трудовые или гражданско-правовые договоры. Страхователями для неработающего населения выступают органы местного самоуправления и исполнительной власти.

Регистрацию страхователей при обязательном медицинском страховании осуществляют территориальные фонды обязательного медицинского страхования. Однако с 1 января 2004 г. страхователей (организации и индивидуальных предпринимателей) освободили от обязанности самостоятельно регистрироваться в государственных внебюджетных фондах, в том числе и в ТФОМС.

По новым правилам налоговый орган самостоятельно в течение 5 рабочих дней направляет в государственные внебюджетные фонды сведения из единых государственных реестров юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Территориальный фонд обязательного медицинского страхования после получения информации из единых государственных реестров в пятидневный срок обязан зарегистрировать организацию или предпринимателя в качестве страхователей, а также известить их о присвоенном регистрационном номере (ст. 9.1 Закона о медицинском страховании).

Но не для всех страхователей одинакова процедура регистрации в ТОМС, некоторые категории страхователей должны вставать на учет в фонде самостоятельно. Данным лицам необходимо в 30-дневный срок подать заявление в соответствующий ТФОМС.

За нарушение срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда предусмотрена административную ответственность – наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 5 до 10 МРОТ. Если же налогоплательщик, не подав заявления о постановке на учет, начал осуществлять деятельность, то размер административного штрафа составляет от 20 до 30 МРОТ (ст. 15.3 КоАП РФ).

Поступления единого социального налога в доле, уплачиваемой в эти фонды, являются одним из основных источников финансирования как федерального, так и территориальных фондов обязательного медицинского страхования. Помимо поступлений в виде ЕСН, финансовые средства образуются:

1) за счет добровольных взносов юридических и физических лиц;

2) от использования временно свободных финансовых средств и нормированного страхового запаса;

3) из иных источников, не запрещенных законодательством.

В гл. 24 НК РФ изложен порядок исчисления и уплаты ЕСН налогоплательщиками. Налоговые органы контролируют правильность исчисления и уплаты налога, осуществляют все формы налогового контроля, проводят выездные и камеральные проверки налогоплательщиков по вопросу правильности исчисления налога (в том числе в части ОМС), привлекают к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Порядок исчисления и уплаты ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет и внебюджетные фонды устанавливает гл. 24 НК РФ.

В налоговую базу по ЕСН, зачисляемую в федеральный и территориальные фонды ОМС, включаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг. Она исчисляется по общим правилам формирования налоговой базы по ЕСН (ст. 237 НК РФ.)

В ст. 238 НК РФ перечислены суммы, которые не включаются в налоговую базу по ЕСН, зачисляемую в федеральный и территориальные фонды ОМС, а именно:

1) пособия по временной нетрудоспособности;

2) пособия по уходу за больным ребенком;

3) пособия по безработице и др.

Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ из налоговой базы исключаются выплаты и вознаграждения, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

По норме, которая содержится в п. 2 ст. 237 НК РФ, налоговая база по ЕСН, зачисляемому в фонды обязательного медицинского страхования, определяется отдельно по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлены выплаты. Для этого предусмотрены индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Формы карточек имеют рекомендательный характер, поэтому налогоплательщики имеют право изменять и дополнять их содержание.

Учет начисленной суммы единого социального налога исчисляется налогоплательщиком отдельно в ФФОМС и ТФОМС и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы. В ст. 241 НК РФ установлены ставки налога. Для части налога, зачисляемой в фонды ОМС, предусмотрена регрессивная шкала налогообложения.

С 1 января 2005 г. Федеральным законом от 20 июля 2004 г. № 70-ФЗ снижены ставки по ЕСН, в том числе в части, зачисляемой в фонды ОМС.

Порядок исчисления и уплаты ЕСН в части, зачисляемой в фонды ОМС, имеет свои особенности, если в состав организации входят обособленные подразделения. Обособленные подразделения исполняют обязанности организации по уплате налога и представлению налоговых деклараций в случае, если эти обособленные подразделения имеют отдельный баланс, расчетный счет и начисляют выплаты в пользу физических лиц (расчетов по налогу) (п. 8 ст. 243 НК РФ).

Подлежит уплате по местонахождению обособленного подразделения сумма ЕСН исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому подразделению. Суммы налога подлежащего зачислению в фонды ОМС, отражаются в налоговой декларации (расчете по авансовым платежам).

Имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты в пользу физических лиц обособленные подразделения подают декларацию (расчет) по ЕСН по своему местонахождению.

Срок подачи:

1) декларации в налоговые органы – не позднее 30 марта следующего года;

2) расчета по авансовым платежам по ЕСН – не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом.

В фонды обязательного медицинского страхования отчетность представлять не нужно.

Суммы ЕСН, начисленные в части обязательного медицинского страхования, налогоплательщики перечисляют отдельными платежными поручениями в ФФОМС и ТФОМС.

Новые коды бюджетной классификации введены с 1 января 2005 г. и утверждены Приказом Минфина России от 10 декабря 2004 г. № 114н. Единый социальный налог по КБК уплачивается:

1) в ФФОМС – 182 1 02 01030 08 1000 110;

2) в ТФОМС – 182 1 02 01040 09 1000 110.

3.5. Порядок отражения в отчетности

Все плательщики в фонды обязательного медицинского страхования ежеквартально представляют «Расчетную ведомость по страховым взносам в Федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования» (утв. Федеральным фондом обязательного медицинского страхования 21 января 1994 г.).

Расчетная ведомость состоит из 5 таблиц:

1) таблица 1 «Суммы всех выплат, начисленных в пользу работников, включая выплаты по договорам гражданско-правового характера»;

2) таблица 2 «Сумма выплат, на которые начислены страховые взносы в фонды обязательного медицинского страхования»;

3) таблица 3 «Расчет по средствам фондов обязательного медицинского страхования»;

4) таблица 4 «Расшифровка перечисленных платежей в отчетном периоде (в первом квартале; в первом полугодии; в течение 9 месяцев; в отчетном году)»;

5) таблица 5 «Сведения о полученных средствах на оплату труда из бюджетов всех уровней».

В расчетной ведомости показываются месячные суммы оплаты труда, с которых производятся отчисления в фонды, и раздельно отражаются суммы, начисленные в Федеральный фонд – 0,2 %, и суммы в территориальный фонд – 3,4 % от оплаты труда. Внизу ведомости указываются суммы фактических перечислений в тот и другой фонд и отражается сумма задолженности на конец отчетного периода, в том числе и просроченная.

В состав единого социального налога входят взносы в федеральный бюджет (в части взносов, ранее подлежащих зачислению в Пенсионный фонд РФ), Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования. В самостоятельном порядке исчисляются и уплачиваются в Пенсионный фонд РФ страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию. Связь между этими двумя платежами состоит в том, что сумма единого социального налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается на сумму уплаченного страхового взноса по обязательному пенсионному страхованию.

Субъектами обязательного пенсионного страхования являются страховщик (Пенсионный фонд РФ), страхователи (организации, предприниматели и др.), застрахованные лица (работники и др.).

Пенсионный фонд РФ является страховщиком и осуществляет в РФ обязательное пенсионное страхование.

Положения о территориальных органах Пенсионного фонда РФ, являющихся юридическими лицами, утверждаются Правлением Пенсионного фонда РФ.

Страховщик имеет право проводить у страхователей проверки документов, которые связаны с назначением (перерасчетом) и выплатой обязательного страхового обеспечения, с представлением сведений индивидуального (персонифицированного) учета застрахованных лиц, а также требовать и получать у плательщиков страховых взносов необходимые документы, справки и сведения по вопросам, возникающим в ходе указанных проверок, за исключением сведений, составляющих коммерческую тайну, определяемую в порядке, установленном законодательством РФ.

Также страховщик имеет право требовать устранения выявленных нарушений законодательства РФ об обязательном пенсионном страховании:

1) от руководителей и других должностных лиц проверяемых организаций;

2) от физических лиц, которые самостоятельно уплачивают обязательные платежи.

Страховщик может осуществлять возврат страховых взносов страхователям в том случае, если невозможно установить, за каких застрахованных лиц указанные платежи уплачены.

Страхователями (по аналогии с единым социальным налогом – налогоплательщиками) по обязательному пенсионному страхованию являются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе:

1) организации;

2) индивидуальные предприниматели;

3) физические лица;

4) индивидуальные предприниматели, адвокаты.

Если страхователь одновременно относится к нескольким категориям страхователей, то исчисление и уплата страховых взносов производятся им по каждому основанию отдельно.

К индивидуальным предпринимателям для целей исчисления страховых взносов также относятся частные детективы и занимающиеся частной практикой нотариусы. Круг страхователей совпадает с перечнем налогоплательщиков единого социального налога.

К страхователям дополнительно приравниваются физические лица, добровольно вступающие в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию в соответствии со ст. 29 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ». В данном случае имеется в виду добровольный порядок вступления в обязательное пенсионное страхование физических лиц, работающих за границей или уплачивающих взносы за иное физическое лицо.

В обязанность страхователя прежде всего входит обязанность вовремя и в срок зарегистрироваться у страховщика, а затем уже своевременно и в полном объеме уплачивать страховые взносы в бюджет Пенсионного фонда РФ и вести учет, связанный с начислением и перечислением страховых взносов в указанный бюджет. Также страхователь обязан представлять в территориальные органы страховщика документы, необходимые для ведения индивидуального (персонифицированного) учета, а также для назначения (перерасчета) и выплаты обязательного страхового обеспечения и выполнять требования территориальных органов страховщика об устранении выявленных нарушений законодательства РФ об обязательном пенсионном страховании.

Страхователи-организации дополнительно обязаны сообщать в территориальные органы страховщика по месту регистрации:

1) о принятом в установленном порядке решении организации о своей ликвидации (реорганизации) в трехдневный срок со дня принятия решения;

2) об изменении учредительных документов и учетных реквизитов организации, ее местонахождении в пятидневный срок со дня внесения изменений и дополнений.

Регистрация страхователей в территориальных органах страховщика является обязательной и осуществляется в тридцатидневный срок.

Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, регистрируются по своему местонахождению, а также по местонахождению каждого из обособленных подразделений, через которые эти страхователи выплачивают вознаграждения физическим лицам.

Застрахованные лица – граждане РФ, а также постоянно или временно проживающие на территории РФ иностранные граждане и лица без гражданства лица, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование.

К застрахованным прежде всего относятся лица, работающие по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору. В эту группу также входят лица, самостоятельно обеспечивающие себя работой (индивидуальные предприниматели, частные детективы, занимающиеся частной практикой нотариусы, адвокаты), и граждане, являющиеся членами крестьянских (фермерских) хозяйств.

Обязательное пенсионное страхование распространяется также на работающих за пределами территории РФ граждан, которые уплачивают страховые взносы в соответствии со ст. 29 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (если иное не предусмотрено международным договором РФ) или являются членами родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, а также на иные категории граждан, у которых отношения по обязательному пенсионному страхованию возникают в соответствии с Федеральным законом, указанным выше.

Объектом обложения страховыми взносами является объект налогообложения по единому социальному налогу. Базой для начисления страховых взносов является налоговая база по единому социальному налогу.

Таким образом, объект обложения и база для исчисления страховых взносов определяются согласно гл.

24 НК РФ «Единый социальный налог».

Необходимо отметить, что Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» представление льгот по уплате взносов на обязательное пенсионное страхование не предусмотрено.

Независимо от форм собственности плательщиками страховых взносов в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования являются предприятия, учреждения, организации и иные хозяйствующие субъекты. Верховным Советом Российской Федерации по представлению Правительства Российской Федерации определяется страховой тариф взносов на обязательное медицинское страхование, который уплачивают работодатели и иные плательщики.

Для неработающего населения (детей, учащихся и студентов дневных форм обучения, пенсионеров, зарегистрированных в установленном порядке безработных) платежи на обязательное медицинское страхование производятся органами исполнительной власти с учетом территориальных программ обязательного медицинского страхования в пределах средств, предусмотренных в соответствующих бюджетах на здравоохранение.

В размерах, установленных законодательством Российской Федерации по отношению к начисленной оплате труда (по договорам подряда и поручения), плательщиками производятся отчисления страховых взносов в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования, из которой потом в соответствии с законодательством Российской Федерации осуществляются отчисления на государственное социальное страхование.

Страховые взносы в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования в размерах, устанавливаемых Верховным Советом Российской Федерации, уплачивают:

1) плательщики 1 раз в месяц в срок, установленный для получения заработной платы за истекший месяц;

2) предприниматели (без образования юридического лица) с тех видов доходов и в те сроки, которые определены для этой категории работающих граждан законодательством Российской Федерации о подоходном налоге с физических лиц;

3) члены крестьянских (фермерских) хозяйств в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации;

4) физические лица, нанимающие граждан по договорам, ежемесячно до 5 числа месяца, следующего за месяцем выплаты этим гражданам заработка.

Плательщики одновременно с представлением документов на выдачу финансовых средств на оплату труда представляют в учреждения банков платежные поручения на перечисление страховых взносов в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования. В связи с тем, что без представления указанных платежных поручений финансовые средства на оплату труда не выдаются и исполняются учреждениями банков (казначействами) в первоочередном порядке. За несвоевременное зачисление или перечисление страховых взносов в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования по вине учреждений банков пеня уплачивается банком за каждый день просрочки в размере 1 % сумм этих взносов.

Невнесенная сумма считается недоимкой и взыскивается с начислением пени только по истечении установленных сроков уплаты страховых взносов. Пеня начисляется в следующих размерах за каждый день просрочки с суммы недоимки:

1) по страховым взносам работодателей и иных плательщиков – 1 %;

2) по взносам органов исполнительной власти на обязательное медицинское страхование неработающего населения – 0,1 %.

Сумма задолженности, выявленная при проверке плательщика страховых взносов, относится к недоимке.

В свою очередь органы исполнительной власти перечисляют платежи на обязательное медицинское страхование неработающего населения ежемесячно в размере не менее 1/3 квартальной суммы средств, предусмотренных на указанные цели в соответствующих бюджетах, с учетом индексации не позднее 25 числа текущего месяца.

Учет страховых взносов осуществляется Федеральным и территориальными фондами обязательного медицинского страхования совместно с органами Государственной налоговой службы Российской Федерации. Условия и порядок налогового законодательства распространяются на плательщиков страховых взносов по обязательному медицинскому страхованию и учреждения банков.

К плательщикам, которые нарушают порядок обязательной регистрации в территориальных фондах обязательного медицинского страхования в порядке, предусмотренном налоговым законодательством, применяются финансовые санкции:

1) за отказ работодателя от регистрации в качестве плательщика страховых взносов – штраф в размере 10 % причитающихся к уплате сумм страховых взносов;

2) в случае сокрытия или занижения сумм, с которых должны начисляться страховые взносы (в том числе и при отказе от регистрации в качестве плательщика), – штраф в размере страхового взноса с сокрытой или заниженной суммы, взимаемый сверх причитающегося платежа с учетом пени;

3) при повторном в течение года нарушении указанный штраф взимается в двойном размере.

В бесспорном порядке взыскиваются с работодателей суммы сокрытых или заниженных страховых взносов в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования, недоимок и штрафов, предусмотренных законодательством.

С иных плательщиков страховых взносов – в судебном порядке.

Взыскивать указанные суммы можно только после расчетов с бюджетом.

В случае взыскания указанных сумм в бесспорном порядке Федеральный, территориальные фонды обязательного медицинского страхования и их филиалы пользуются правами, предоставленными налоговым органам Российской Федерации по взысканию не внесенных в срок налогов.

Контроль за своевременным и полным перечислением страховых взносов в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования осуществляется органами Государственной налоговой службы Российской Федерации совместно с Федеральным и территориальными фондами обязательного медицинского страхования.

Все споры по вопросам начисления и уплаты страховых взносов, удержания пени, взыскания недоимок и применения финансовых санкций в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования разрешаются в судебном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

4.1. Порядок расчета взносов на обязательное пенсионное страхование. Ставки

Основополагающими законодательными актами, которые устанавливают нормы и условия пенсионного обеспечения, являются следующие:

1) Федеральный закон от 15 декабря 2001 г. № 166-ФЗ «О государственном пенсионном обеспечении в РФ» (с изм. и доп. от 25 июля 2002 г., 30 июня, 11 ноября 2003 г., 8 мая, 22 августа 2004 г.);

2) Федеральный закон от 17 декабря 2001 г. № 173-ФЗ «О трудовых пенсиях в РФ» (с изм. и доп. от 25 июля, 31 декабря 2002 г., 29 ноября 2003 г., 29 июня, 22 августа 2004 г., 14 февраля 2005 г.);

3) Федеральный закон от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» (с изм. и доп. от 29 мая, 31 декабря 2002 г., 23 декабря 2003 г., 29 июня, 20 июля, 2, 28 декабря 2004 г.).

Согласно новому пансионному законодательству пенсии подразделяются в зависимости от источника финансирования на:

1) трудовые пенсии, финансирование которых осуществляется за счет средств страхователей;

2) пенсии по государственному обеспечению, финансирование которых осуществляется за счет средств федерального бюджета.

В зависимости от причин получения пенсии подразделяются на:

1) пенсии по старости;

2) пенсии по инвалидности;

3) пенсии по случаю потери кормильца.

Тариф страхового взноса – размер страхового взноса на единицу измерения базы для начисления страховых взносов. По своему смыслу тариф страхового взноса является налоговой ставкой по налогу. Начиная с 2005 г. установлены определенные тарифы.

1. Для лиц, производящих выплаты физическим лицам, так же, как и по единому социальному налогу, предусмотрено два вида регрессивных шкал страховых тарифов:

1) для выступающих в качестве работодателей страхователей, за исключением выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств;

2) для выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств.

При этом необходимо учитывать, что в течение 2002–2005 гг. каждая из названных групп страхователей в отношении своих работников 1967 г. рождения и моложе применяет временные страховые тарифы.

Временные страховые тарифы предусмотрены для каждой группы страхователей в ст. 33 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ».

Для выступающих в качестве работодателей страхователей, за исключением выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств, предусмотрены следующие тарифы страховых взносов.

Для выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств предусмотрены следующие тарифы страховых взносов.

В течение 2005–2007 гг. для работодателей-страхователей, за исключением выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств, которые выступают в качестве работодателей для лиц 1967 г. рождения и моложе, применяются следующие ставки страховых взносов (временные страховые тарифы).

В течение 2005–2007 гг. для работодателей-организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств, которые выступают в качестве работодателей для лиц 1967 г. рождения и моложе, применяются следующие ставки страховых взносов (временные страховые тарифы).

2. Индивидуальные предприниматели и адвокаты уплачивают суммы страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда РФ в виде фиксированного платежа, размер которого устанавливается исходя из стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством РФ.

Трудовая пенсия российского гражданина будет состоять из 3 частей: базовой, страховой и накопительной. Размер базовой части устанавливается государством и гарантирован всем застрахованным в системе государственного пенсионного обеспечения по достижении пенсионного возраста. Пенсионный возраст для мужчин равен 60 годам, женщин – 55 годам. Второе условия назначения базовой пенсии – это наличие не менее 5 лет страхового стажа. Речь идет о 5 годах, учтенных в системе пенсионного обеспечения и оплаченных страховыми взносами. Источником финансирования базовой части пенсии является федеральный налог. В настоящее время механизмом, обеспечивающим сбор средств на эти цели, является единый социальный налог.

Размер страховой части зависит от величины пенсионных отчислений и устанавливается исходя из суммы страховых взносов, уплаченных за застрахованное лицо в течение его трудовой деятельности.

Размер накопительной части трудовой пенсии зависит от суммы страховых взносов, уплаченных за застрахованное лицо, и инвестиционного дохода. Накопительная часть пенсии сродни страховой, она финансируется за счет части страхового тарифа, выделяемой для более молодых возрастных групп из страхового взноса. Как и в страховой части, размер накопительной отчислений различен для определенных возрастных групп.

Трудовая пенсия по инвалидности устанавливается в случае наступления инвалидности при наличии ограничения способности к трудовой деятельности III, II или I степени, определяемой по медицинским показаниям. Трудовая пенсия по инвалидности устанавливается независимо от причины инвалидности, продолжительности страхового стажа застрахованного лица, продолжения инвалидом трудовой деятельности, а также от того, наступила ли инвалидность в период работы, до поступления на работу или после прекращения работы.

Право на трудовую пенсию по случаю потери кормильца имеют нетрудоспособные члены семьи умершего кормильца, состоявшие на его иждивении. Одному из родителей, супругу или другим членам семьи указанная пенсия назначается независимо от того, состояли они или нет на иждивении умершего кормильца. Семья безвестно отсутствующего кормильца приравнивается к семье умершего кормильца, если безвестное отсутствие кормильца удостоверено в установленном порядке. Трудовая пенсия по случаю потери кормильца устанавливается независимо от продолжительности страхового стажа кормильца, а также от причины и времени наступления его смерти, за исключением случаев, предусмотренных законом.

При установлении тарифа страховых взносов на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии законодатель исходил из разделения всех застрахованных лиц по возрастному и половому признаку на группы.

Ставки налога в федеральный бюджет (в части взносов, ранее подлежащих зачислению в Пенсионный фонд РФ).

Налог начисляется по регрессивной ставке. Это означает, что чем выше сумма облагаемого дохода, приходящаяся на одного сотрудника, тем меньше ставка налога. Доходы, полученные сотрудниками от других фирм, не учитываются.

С 1 января 2005 г. индивидуальные предприниматели уплачивают в федеральный бюджет (в части взносов, ранее подлежащих зачислению в Пенсионный фонд РФ):

С 1 января 2005 г. адвокаты уплачивают в федеральный бюджет (в части взносов, ранее подлежащих зачислению в Пенсионный фонд РФ):

Страхователи – индивидуальные предприниматели и адвокаты уплачивают суммы страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда РФ в виде фиксированного платежа.

Размер фиксированного платежа в расчете на месяц устанавливается исходя из стоимости страхового года. Стоимость страхового года ежегодно утверждается Правительством РФ.

Минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии устанавливается в размере 150 руб. в месяц и является обязательным для уплаты. При этом 100 руб. направляются на финансирование страховой части трудовой пенсии, 50 руб. – на финансирование накопительной части трудовой пенсии.

Порядок и сроки исчисления и уплаты фиксированных платежей в размере, превышающем минимальный, определяются Правительством РФ.

Страхователи-адвокаты вправе уплачивать страховые взносы самостоятельно либо через соответствующие адвокатские образования, исполняющие в отношении адвокатов функции налоговых агентов.

4.2. Отражение в бухгалтерском учете взносов на обязательное пенсионное страхование

Согласно ст. 237 и ст. 242 НК РФ налоговая база при исчислении единого социального налога определяется как сумма выплат и иных вознаграждений на день начисления их налогоплательщиком в пользу физических лиц. Согласно ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» базой для начисления страховых взносов является налоговая база по единому социальному налогу, установленная гл. 24 НК РФ. Поэтому при отражении в бухгалтерском учете исчисления (начисления) суммы единого социального налога и страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию необходимо учитывать следующее:

1) налог и страховые взносы начисляются одновременно с начислением вознаграждения (иных выплат) работнику (иному физическому лицу),

2) сумма исчисленного налога и страхового взноса относится на те же счета бухгалтерского учета, что и начисленная сумма вознаграждения (иных выплат) работнику (иному физическому лицу),

3) при исчислении (начислении) суммы страхового взноса на обязательное пенсионное страхование налоговая база определяется только на основании ст. 236, 237 и 238 НК РФ.

При исчислении налоговой базы в части суммы единого социального налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ, согласно п. 3 ст. 238 НК РФ не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам.

Согласно п. 2 ст. 243 НК РФ сумма единого социального налога, уплачиваемая в федеральный бюджет, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в соответствии с Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ». Размер налогового вычета не может превышать сумму начисленного за этот период единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет. Кроме того, к налоговому вычету может быть принята лишь сумма страховых взносов, фактически уплаченных в Пенсионный фонд РФ до 15 числа месяца, следующего за месяцем начисления.

Поэтому при отражении в бухгалтерском учете исчисления (начисления) единого социального налога в части налога, подлежащего зачислению в федеральный бюджет, необходимо учитывать следующее:

1) начисленные суммы страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию должны уменьшать сумму единого социального налога, подлежащего зачислению в федеральный бюджет (налоговый вычет);

2) если фактически до 15 числа месяца, следующего за периодом начисления, часть начисленных страховых взносов (на сумму которых произведен налоговый вычет) не будет перечислена в Пенсионный фонд РФ, то такая разница признается занижением суммы единого социального налога в части, зачисляемой в федеральный бюджет, с 15 числа этого же месяца.

Согласно подп. 14 п. 1 ст. 238 НК РФ выплаты в натуральной форме товарами собственного производства – сельскохозяйственной продукцией и товарами для детей – включаются в налоговую базу при исчислении единого социального налога (и, соответственно, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в части сумм, превышающих 1000 руб. в расчете на одного работника за календарный месяц. Поэтому при отражении в бухгалтерском учете исчисления (начисления) единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование необходимо учитывать следующее: если налог и страховой взнос с начисленного, но не выплаченного работнику вознаграждения исчислены в обычном порядке (без корректировки налоговой базы), а фактически выплата вознаграждения была произведена позднее товарами собственного производства – сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей, то суммы налога и страхового взноса в бухгалтерском учете в момент фактической выплаты в натуральной форме подлежат уменьшению сторнировочной проводкой на суммы налога и страхового взноса, исчисленных с 1000 руб. (если сумма натуральной оплаты превышает 1000 руб.) на каждого работника в месяц.

Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ вознаграждения и иные выплаты, начисляемые налогоплательщиками в пользу работников по всем основаниям, перечисленным в п. 1 ст. 236 НК РФ, не признаются объектом налогообложения, если у организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Поэтому при отражении в бухгалтерском учете исчисления (начисления) единого социального налога и страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию необходимо учитывать следующее: фактические расходы, произведенные организацией в пользу работников (иных физических лиц), в бухгалтерском учете могут быть отражены на счетах учета затрат, счетах учета прибылей и убытков, иных балансовых счетах. Но если для целей налогообложения прибыли согласно гл. 25 НК РФ данные расходы не учитываются в качестве расхода, то единый социальный налог и страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию на указанные выплаты не начисляются. Если возникнет ситуация, когда ранее признанные для целей налогообложения прибыли расходы подлежат корректировке в сторону доначисления налога на прибыль, то и ранее начисленные суммы единого социального налога и страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию также подлежат корректировке сторнировочной записью в бухгалтерском учете.

4.3. Налоговый учет

Все функции по контролю над правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты единого социального налога в бюджет и в государственные социальные внебюджетные фонды возложены на налоговые органы, в том числе и по взысканию сумм недоимки, пеней и штрафов.

В соответствии со ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом. Взыскание недоимки по страховым взносам и пеней осуществляется органами Пенсионного фонда РФ в судебном порядке.

Статьей 26 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» предусмотрено исчисление пеней за просрочку уплаты страховых взносов. Пенями признается денежная сумма, которую страхователь должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм страховых взносов в более поздние сроки.

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате страховых взносов начиная со дня, следующего за установленным днем уплаты страховых взносов.

Не начисляются пени на сумму недоимки, которую страхователь не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа или суда были приостановлены операции страхователя в банке или наложен арест на имущество страхователя. Подача заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате единого социального налога (взноса) не приостанавливает начисления пеней на сумму страховых взносов, подлежащую уплате.

Пени за каждый день просрочки определяются в процентах от неуплаченной суммы страховых взносов.

Процентная ставка пеней принимается равной 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

Сумма пеней уплачивается одновременно с уплатой сумм страховых взносов или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Поскольку страховые платежи по обязательному пенсионному страхованию не являются налогом, то применение налоговых санкций, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, за нарушения, допущенные при их исчислении, не обосновано.

В связи с этим ст. 27 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» устанавливает самостоятельную ответственность страхователей.

В соответствии с названной статьей предусмотрены следующие виды штрафов за нарушение законодательства РФ об обязательном пенсионном страховании:

1) нарушение страхователем установленного срока регистрации в органе Пенсионного фонда РФ на срок не более чем 90 дней влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб.;

2) нарушение страхователем установленного срока регистрации в органе Пенсионного фонда РФ более чем на 90 дней влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб.;

3) неуплата или неполная уплата сумм страховых взносов в результате занижения базы для начисления страховых взносов, иного неправильного исчисления страховых взносов или других неправомерных действий влечет взыскание штрафа в размере 20 % неуплаченных сумм страховых взносов;

4) неуплата или неполная уплата сумм страховых взносов в результате занижения базы для начисления страховых взносов, иного неправильного исчисления страховых взносов или других неправомерных действий, совершенная умышленно, влечет взыскание штрафа в размере 40 % неуплаченных сумм страховых взносов;

5) неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» это лицо должно было сообщить в орган Пенсионного фонда РФ, влечет взыскание штрафа в размере 1000 руб.;

6) неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» это лицо должно было сообщить в орган Пенсионного фонда РФ, совершенное повторно в течение календарного года, влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб.

4.4. Отражение в отчетности

Под расчетным периодом понимается календарный год, который состоит из отчетных периодов.

Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года.

Ежемесячно страхователь уплачивает авансовые платежи.

В том случае если днем создания организации признается день ее государственной регистрации, то первым расчетным периодом для нее является период времени со дня ее создания до конца данного года. В случае если день создания организации попадает на период с 1 декабря по 31 декабря, то первым расчетным периодом для нее является период времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания.

В случае ликвидации (реорганизации) организации в период до конца календарного года последним расчетным периодом будет период времени от начала этого года до дня ликвидации (реорганизации).

Расчетным периодом для организации является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации) данной организации в том случае, если организация была создана в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) раньше календарного года, следующего за годом создания.

Учет сумм начисленных выплат и вознаграждений, составляющих базу для начисления страховых взносов и сумм страховых взносов, страхователи ведут по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

Страхователями исчисляется и уплачивается сумма страховых взносов отдельно в отношении каждой части страхового взноса:

1) на финансирование страховой части трудовой пенсии;

2) на финансирование накопительной части трудовой пенсии.

Исчисление суммы авансовых платежей по страховым взносам страхователи производят ежемесячно исходя из базы для начисления страховых взносов, исчисленной с начала расчетного периода, и соответствующего страхового тарифа. Подлежащая уплате за текущий месяц сумма авансового платежа по страховым взносам определяется с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей.

Уплата сумм авансовых платежей производится ежемесячно в следующем порядке:

1) в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников (если данный срок или день перечисления приходится не позднее 15 числа следующего месяца);

2) не позднее 15 числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам (если вышеназванный срок или день перечисления приходятся на более поздний срок).

Уплата страховых взносов (авансовых платежей по страховым взносам) осуществляется отдельными платежными поручениями по каждой из частей страховых взносов в Пенсионный фонд РФ.

При этом необходимо обратить внимание на то, что согласно ст. 24 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование считается поступившей с момента зачисления ее на счет соответствующего органа Пенсионного фонда РФ.

Расчет об исчисленных и уплаченных суммах авансовых платежей страхователь представляет не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным, в налоговый орган по форме, утвержденной МНС РФ по согласованию с Пенсионным фондом РФ.

Поскольку в Законе допущена неточность, по нашему мнению, расчет должен представляться не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за отчетный (расчетный) период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период или зачету в счет предстоящих платежей по страховым взносам или возврату страхователю.

Декларация по страховым взносам представляется в налоговый орган не позднее 30 марта года, следующего за истекшим расчетным периодом, по форме, утверждаемой МНС РФ по согласованию с Пенсионным фондом РФ.

По окончании расчетного периода страхователь представляет страховщику (Пенсионный фонд РФ) расчет с отметкой налогового органа или с иными документами, подтверждающими факт представления расчета в налоговый орган (в данном случае, по нашему мнению, должна вестись речь о декларации).

Помимо этого, страхователи представляют в Пенсионный фонд РФ сведения в соответствии с законодательством РФ об индивидуальном персонифицированном учете в системе государственного пенсионного страхования.

Страхователи-организации, в состав которых входят обособленные подразделения, уплачивают страховые взносы по своему местонахождению, а также по местонахождению каждого из обособленных подразделений, через которые эти страхователи выплачивают вознаграждения физическим лицам.

Определение условий для применения тарифов страховых взносов производится в целом по организации, включая обособленные подразделения.

В каждую строку и соответствующие ей графы вписывается только один показатель. В случае отсутствия каких-либо показателей, предусмотренных расчетом по авансовым платежам, в строке и соответствующей графе ставится прочерк. Все значения отражаются в рублях и копейках.

Для исправления ошибок следует перечеркнуть неверную цифру, вписать правильную цифру и поставить подпись страхователя (для организации (обособленного подразделения организации) – подписи ответственных лиц (руководителя и главного бухгалтера)) под исправлением, с указанием даты исправления. Все исправления должны быть заверены печатью (штампом) организации (обособленного подразделения организации) или печатью (штампом) индивидуального предпринимателя при ее (его) наличии.

Не допускается исправление ошибок с помощью «Штриха для корректуры опечаток».

Страхователь представляет в налоговый орган расчет по авансовым платежам на бланке установленной формы.

После заполнения и комплектования расчета по авансовым платежам страхователю необходимо проставить сквозную нумерацию заполненных страниц в поле «Страница №», расположенном в правом верхнем углу каждого заполненного листа, начиная с листа 02.

Первая страница расчета по авансовым платежам заполняется страхователем, кроме раздела «Заполняется работником налогового органа». При заполнении страницы первой расчета по авансовым платежам необходимо указать:

1) для российской и иностранной организаций:

а) идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) и код причины постановки на учет (КПП), который присвоен организации тем налоговым органом, куда представляется расчет по авансовым платежам;

б) ИНН организации, который состоит из 10 знаков, в зоне из 12 ячеек, отведенной для записи показателя «ИНН», в первых 2 ячейках следует проставить нули (00);

2) для российской организации:

а) идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) и код причины постановки на учет (КПП) по местонахождению организации (указывается согласно Свидетельству о постановке на учет в налоговом органе юридического лица, образованного в соответствии с законодательством РФ, по местонахождению на территории РФ);

б) КПП по местонахождению обособленного подразделения – согласно Уведомлению о постановке на учет в налоговом органе юридического лица, образованного в соответствии с законодательством РФ, по местонахождению обособленного подразделения на территории РФ;

3) для иностранной организации: ИНН и КПП по местонахождению отделения иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории РФ, – на основании Свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, и (или) информационного письма об учете в налоговом органе отделения иностранной организации;

4) для физического лица: ИНН в соответствии со Свидетельством о постановке на учет в налоговом органе физического лица по местожительству на территории РФ. В случае отсутствия ИНН физического лица следует заполнить сведения о физическом лице на странице титульного листа расчета по авансовым платежам.

Страхователем также указываются:

1) в зоне из двух ячеек, отведенной для заполнения показателя «Вид документа», при представлении первичного расчета по авансовым платежам в первой ячейке указывается код 1, вторая ячейка не заполняется.

При представлении в налоговый орган расчета, в котором отражены обязательства по страховым взносам с учетом внесенных дополнений и изменений, в реквизите титульного листа «Вид документа» указывается код 3 (корректирующий) с отражением через дробь номера, отражающего, какой по счету расчет с учетом внесенных изменений и дополнений представляется страхователем в налоговый орган (например, 3/1, 3/2, 3/3 и т. д.);

2) отчетный период, за который представляется расчет по авансовым платежам (первый квартал, полугодие, 9 месяцев);

3) номер квартала отчетного периода. Например, для отчетного периода «полугодие» указывается номер квартала 02;

4) расчетный период;

5) наименование налогового органа и его код;

6) полное наименование российской организации, соответствующее наименованию, указанному в учредительных документах, либо полное наименование отделения иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории РФ; при подаче расчета по авансовым платежам индивидуальным предпринимателем; физическим лицом, не признаваемым индивидуальным предпринимателем – фамилия, имя, отчество (полностью, без сокращений, в соответствии с документом, удостоверяющим личность);

7) основной государственный регистрационный номер (ОГРН) в соответствии со Свидетельством о государственной регистрации юридического лица или Свидетельством о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц о юридическом лице, зарегистрированном до 1 июля 2002 г.;

8) регистрационный номер ПФР (указывается страхователем в соответствии с записью в извещении страхователя);

9) количество страниц, на которых составлен расчет по авансовым платежам;

10) количество листов подтверждающих документов или их копий, приложенных к расчету.

Для организаций достоверность и полнота сведений, указанных в расчете по авансовым платежам, подтверждаются подписями руководителя и главного бухгалтера организации или уполномоченного представителя. При этом фамилия, имя, отчество названных лиц указываются полностью, ИНН указывается при его наличии, и проставляется дата подписания расчета по авансовым платежам.

Расчет по авансовым платежам, представляемый индивидуальным предпринимателем; физическим лицом, не признаваемым индивидуальным предпринимателем, подписывается страхователем с указанием ИНН (при его наличии у физического лица). В случае представления расчета по авансовым платежам уполномоченным представителем индивидуального предпринимателя, физического лица, не признаваемого индивидуальным предпринимателем, им также подтверждаются достоверность и полнота сведений, указанных в расчете по авансовым платежам;

11) подпись страхователя заверяется печатью (штампом) при ее (его) наличии.

В разделе «Заполняется работником налогового органа» страхователем никакие записи и отметки не производятся.

В случае отсутствия ИНН физическое лицо, не признаваемое индивидуальным предпринимателем, сообщает персональные данные по всему перечню, приведенному на странице 002 титульного листа.

В разделе 1 «Авансовые платежи по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, подлежащие уплате, по данным страхователя» расчета по авансовым платежам страхователем должна быть отражена информация об исчисленных им за каждый месяц отчетного периода суммах страховых взносов, подлежащих уплате в Пенсионный фонд РФ на страховую и накопительную части трудовой пенсии.

В Разделе 1 расчета по авансовым платежам страхователь указывает:

1) по строке 010 – код административно-территориального образования, на территории которого осуществляется уплата страховых взносов, в соответствии с действующим Общероссийским классификатором объектов административно-территориального деления;

2) по строкам 020 – коды бюджетной классификации РФ, на которые должны быть зачислены суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащие уплате в соответствии с действующей классификацией доходов бюджетов РФ;

3) по строкам 030 – суммы авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, подлежащие уплате в Пенсионный фонд РФ за первый месяц отчетного периода.

Значения по строкам 030 заполняются страхователем из Раздела 2 расчета по авансовым платежам:

1) на страховую часть трудовой пенсии – из графы 6 строки 0320;

2) на накопительную часть трудовой пенсии – из графы 6 строки 0420;

3) по строкам 040 – суммы авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, подлежащие уплате в Пенсионный фонд РФ за второй месяц отчетного периода.

Значения по строкам 040 заполняются страхователем из Раздела 2. расчета по авансовым платежам:

1) на страховую часть трудовой пенсии – из графы 6 строки 0330;

2) на накопительную часть трудовой пенсии – из графы 6 строки 0430;

3) по строкам 050 – суммы авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, подлежащие уплате в Пенсионный фонд РФ за третий месяц отчетного периода.

Значения по строкам 050 заполняются страхователем из Раздела 2 «Расчета по авансовым платежам»:

1) на страховую часть трудовой пенсии – из графы 6 строки 0340;

2) на накопительную часть трудовой пенсии – из графы 6 строки 0440.

По строкам 0100–0140 Раздела 2 отражается база для начисления страховых взносов за отчетный период – всего, в том числе за последний квартал отчетного периода с помесячной разбивкой.

Базой для начисления страховых взносов страхователями, включая применяющих специальные режимы налогообложения, является налоговая база, установленная ст. 237 гл. 24 Налогового кодекса РФ (Собрание законодательства РФ. 2000. № 32. Ст. 3340). При определении базы учитываются любые выплаты и вознаграждения, начисленные страхователями в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также авторским договорам.

При определении базы учитываются выплаты и вознаграждения, перечисленные в ст. 239 НК РФ. Не учитываются в составе базы суммы, указанные в ст. 238 НК РФ.

Для страхователей, осуществляющих наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, базой для начисления страховых взносов являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также авторским договорам, как по видам деятельности, облагаемым единым налогом на вмененный доход, так и иным видам предпринимательской деятельности.

Для заполнения показателей строки 0100 используются данные Раздела 2.2. «Расчет для заполнения строк 0100, 0300 и 0400».

По строке 0100 проставляются следующие показатели Раздела 2.2.:

1) по графе 3 – из графы 4 строки 500;

2) по графе 4 – из графы 4 строки 501;

3) по графе 5 – из графы 4 строки 502;

4) по графе 6 – сумма строк 500, 501, 502 по графе 4;

5) по графе 7 – сумма строк 500, 501, 502 по графе 5.

Строка 0110 по графам 3–7 определяется по сумме строк 0120, 0130, 0140.

По строкам 0120–0140 отражается база каждого месяца последнего квартала отчетного периода.

Адвокатские образования по строкам 0100–0140 отражают выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также авторским договорам в общеустановленном порядке.

Строка 0200 «Сумма начисленных авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за отчетный период, всего» по графам 3–7 определяется по сумме строк 0300 и 0400.

Строка 0210 по графам 3–7 определяется по сумме строк 0220, 0230, 0240, а также как сумма строк 0310 и 0410.

По строкам 0220–0240 отражается сумма начисленных авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование по каждому месяцу последнего квартала отчетного периода, которая определяется по сумме начисленных авансовых платежей по страховым взносам на страховую и накопительную части трудовой пенсии соответственно как сумма строк 0320 и 0420, 0330 и 0430, 0340 и 0440.

По строке 0300 «Из них: Сумма начисленных авансовых платежей по страховым взносам на страховую часть трудовой пенсии за отчетный период, всего» проставляются следующие показатели из Раздела 2.2:

1) по графе 3 – из графы 7 строки 500;

2) по графе 4 – из графы 7 строки 501;

3) по графе 5 – из графы 7 строки 502;

4) по графе 6 – сумма строк 500, 501, 502 графе 7.

Строки 0300–0340 по графе 7 заполняются страхователями, являющимися плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, на основании данных учета сумм начисленных выплат и вознаграждений, составляющих базу для начисления страховых взносов, и сумм страховых взносов, относящихся к указанной базе, который они ведут по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты. Для этого могут использоваться утвержденная МНС России форма индивидуальной карточки и порядок ее заполнения для указанных страхователей, осуществляющих виды деятельности, как переведенные, так и не переведенные на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

По строкам 0300–0340 в графе 7 страхователями отражаются данные только в части застрахованных лиц, занятых в сферах деятельности, не переведенных на уплату единого налога на вмененный доход.

По строке 0310 в графах 3, 4, 5 «В том числе последний квартал отчетного периода» отражается сумма начисленных авансовых платежей по страховым взносам на страховую часть трудовой пенсии, определяемая как разность между суммой начисленных авансовых платежей по указанным страховым взносам за отчетный период нарастающим итогом с начала года и суммой начисленных авансовых платежей по этим страховым взносам за предыдущий отчетный период.

По строкам 0320–0340 отражаются суммы исчисленных авансовых платежей по страховым взносам на страховую часть трудовой пенсии за каждый месяц последнего квартала отчетного периода, которые определяются как разность между суммой исчисленных авансовых платежей по страховым взносам нарастающим итогом с начала года по соответствующий календарный месяц включительно и суммой исчисленных авансовых платежей по страховым взносам нарастающим итогом с начала года по предыдущий календарный месяц.

По строке 0400 «Сумма начисленных авансовых платежей по страховым взносам на накопительную часть трудовой пенсии за отчетный период, всего» проставляются следующие показатели из Раздела 2.2:

1) по графе 4 – из графы 9 строки 501;

2) по графе 5 – из графы 9 строки 502;

3) по графе 6 – сумма строк 501 и 502 по графе 9.

Строки 0400–0440 по графе 7 страхователями, являющимися плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, заполняются в порядке, аналогичном порядку заполнения ими строк 0300–0340 по графе 7.

По строке 0410 в графах 4, 5 «В том числе последний квартал отчетного периода» отражается сумма начисленных авансовых платежей по страховым взносам на накопительную части трудовой пенсии, определяемая как разность между суммой начисленных авансовых платежей по указанным страховым взносам за отчетный период и суммой начисленных авансовых платежей по этим страховым взносам за предыдущий отчетный период.

По строкам 0420–0440 отражаются суммы исчисленных авансовых платежей по страховым взносам на накопительную часть трудовой пенсии за каждый месяц последнего квартала отчетного периода, которые определяются как разность между суммой исчисленных авансовых платежей по страховым взносам нарастающим итогом с начала года по соответствующий календарный месяц включительно и суммой исчисленных авансовых платежей по страховым взносам нарастающим итогом с начала года по предыдущий календарный месяц.

Данные, отражаемые по строкам 0200–0240 в графе 6 расчета по авансовым платежам по страховым взносам, должны соответствовать данным строк 0300–0340 по графе 3 расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу. Графа 6 «ВСЕГО» по всем строкам Раздела 2. определяется суммированием граф 3, 4, 5.

Рассмотрим порядок заполнения Раздела 2.1. «Уплата авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование».

По строкам 010–014 налогоплательщиком указываются уплаченные суммы авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование с разбивкой на страховую и накопительную части трудовой пенсии, которые на основании назначения платежа, указанного в платежном поручении, относятся к суммам, начисленным за соответствующий период:

1) по строке 010 в графах 3, 5, 6 – суммы, уплаченные не позднее установленного законодательством для уплаты авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование числа месяца, следующего за отчетным периодом, за который представляется расчет по авансовым платежам, из начисленных по этому расчету сумм, отраженных в Разделе 2 в графе 6 по строкам 0200, 0300, 0400 соответственно; а по строке 010 в графе 4 – из начисленных по расчету сумм, отраженных по строке 0200 в графе 7 Раздела 2;

2) по строке 011 – суммы, уплаченные не позднее установленного законодательством для уплаты авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование числа месяца, следующего за последним кварталом отчетного периода, за который представляется расчет по авансовым платежам, из начисленных по этому расчету сумм, отраженных в графе 6 по строкам 0210, 0310, 0410 соответственно и в графе 7 по строке 0210 Раздела 2;

3) в строках 012, 013, 014 – суммы, уплаченные не позднее установленного законодательством для уплаты авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование числа месяца, следующего за соответствующим календарным месяцем последнего квартала отчетного периода, из начисленных по расчету по авансовым платежам сумм, отраженных в графе 6 по строкам 0220, 0230, 0240; 0320, 0330, 0340; 0420, 0430, 0440 соответственно и в графе 7 по строкам 0220–0240. По строкам 015–019 в графе 3 отражается разница между суммами авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, начисленными за соответствующий период и отраженными как налоговый вычет в расчете по авансовым платежам по единому социальному налогу, и суммами страховых взносов, уплаченными за тот же период. В графе 4 по строкам 015–019 страхователями, уплачивающими единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности и одновременно осуществляющими также и иные виды деятельности, указанная разница определяется по видам деятельности, не переведенным на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Значения по строкам 015–019 определяются соответственно как:

1) строка 015 графа 3 (4) = строка 0300 графа 3 расчета по ЕСН – строка 010 графа 3(4);

2) строка 016 графа 3 (4) = строка 0310 графа 3 расчета по ЕСН – строка 011 графа 3 (4);